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孙进山 市话通：26247650 sun-js@21cn.com
本资料系为深圳市注册会计师协会2005年CPA考前培训班整理，在整理过程中参考了其它资料，在此予以感谢。重申本资料非商业目的，若有错误之处请告之予以更正。
第十章 财务会计报告
本章2002年试题的分数为3分，2003年试题的分数为4分，2004年试题的分数为12分。
从考试试题看，本章的题型为单项选择题、多项选择题和计算及会计处理题。客观题考核的是与财务会计报告有关的一些基本概念，主要包括：
（1）存货项目的计算；
（2）支付的其他与经营活动有关的现金的计算；
（3）投资活动产生的现金流量包括的内容；
（4）经营活动产生的现金流量包括的内容；
（5）将净利润调节为经营活动产生的现金流量时，调增和调减项目的确定等。计算及会计处理题考核的是现金流量表部分项目的计算。
与2004年版教材相比，本章内容未发生变化。
第一节 资产负债表
1、资产负债表主要反映以下三个方面的内容：
（1）在某一特定日期企业所拥有的经济资源，即某一特定日期企业所拥有或控制的各项资产的余额，包括流动资产、长期投资、固定资产、无形及其资产。
（2）在某一特定日期企业所承担的债务，包括各项流动负债和长期负债。
（3）在某一特定日期企业投资者拥有的净资产，包括投资者投入的资本、资本公积、盈余公积和未分配利润。
2、编制方法
①、根据总账科目余额直接填列。如“应收票据”、“短期借款”等。
②、根据总账科目余额计算填列。如“货币资金”、“存货”等
③、根据明细科目余额计算填列。如“应收账款”项目＝应收账款的借方余额＋预收账款的借方余额、类似的还有“预收账款”、“应付账款”、“预付账款”等项目
④、根据总账科目和明细科目余额分析计算填列。如“长期借款”，要把一年内到期的分出来
⑤、根据科目余额减去其备抵项目后的净额填列。
如计提减值准备的大部分项目，用余额减去准备后的净额填列：应收账款净额、其他应收款净额、存货净额、短期投资净额、长期投资净额（长期股权投资净额、长期债权投资净额）、委托贷款净额（特殊：帐面余额等于帐面价值）、在建工程净额、无形资产净额。
3、特殊问题：
①、委托代销商品减去代销商品款后的差额，计入存货项目。
②、外商投资企业中的“待转资产价值”计入其他流动负债内。
③、长期应付款反映的是长期应付款余额减去未确认融资费用后的净额。
④、实收资本减去已归还投资等于实收资本净额，是外商投资企业比较特殊的做法。其中已归还投资，反映中外合作经营企业按合同规定在合作期间归还投资者的利润。
⑤、“待转库存商品差价”余额分别在资产负债表的“其他流动资产”或“其他流动负债”项目中反映。
⑥、期末“递延收益”余额分别在资产负债表的“预计负债”项目中反映。
应注意：
（1）、资产负债表中各项目的数字反映的项目的余额，而不是发生额；
（2）、资产负债表中应收账款项目、预收账款项目、应付账款项目、预付账款项目和存货项目应重点掌握;
（3） 、八项资产减值准备的科目余额在资产负债表中的列示;
八项资产减值准备是指坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备和委托贷款减值准备，其中除“委托贷款减值准备”作为“委托贷款”的子目核算外，其余均作为一级科目核算 。在资产负债表中，只有“固定资产减值准备”科目余额单列一个项目反映，其余减值准备均作为其对应的资产项目的减项，即按照其科目余额减去“准备”科目余额的净额填列。
第二节 利润表和利润分配表
利润表的结构：
利润表是通过一定的表格来反映企业的经营成果。由于不同的国家和地区对会计报表的信息要求不完全相同，利润表的结构也不完全相同。但目前比较普遍的利润表的结构有多步式利润表和单步式利润表两种。
多步式利润表中的损益是通过多步计算而来的。多步式利润表通常分为如下几步：
第一步，以销售收入为基础，减去销售成本，计算得出销售毛利。
第二步，从销售毛利中减去销售费用，计算出营业利润。
第三步，在营业利润的基础上加减营业外收支，加减特别收支，计算得出本期实现的利润（或亏损）。
第四步，从税前利润中减去所得税，计算出本期净利润（或净亏损）。
第三节、 现金流量表
现金的界定：
现金流量表的编制基础是现金及现金等价物，包括：库存现金、银行存款（银行存款应剔除不能随时支付的定期存款，定期存款作为投资活动产生的现金流量反映）、 其他货币资金和现金等价物。
现金等价物：
现金等价物是指期限短、流动性强、易于转换为已知金额的现金、价值变动风险很小的短期投资，主要指购买日至到期日小于3个月的短期债券投资。
现金等价物不包括准备3个月内出售的短期股票投资。根据定义，准备3个月内出售的短期股票投资虽然符合“期限短、流动性高”的特点，但由于其市价变动风险大，难以转换成已知现金，所以不作为现金等价物看待。
期限超过3个月的短期债券投资，在现金流量表中作为投资活动产生的现金流量反映。
一、现金流量表的编制基础：收付实现制。
二、现金流量的分类：
经营活动：企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。
投资活动：企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。
筹资活动：导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。 包括了向债权人的筹资和向股东的筹资（吸收投资、发行股票、分配利润等）。
三、现金流量表主表中各项目的确定
资料：
（1）资产负债表；
（2）利润表；
（3）其他有关资料。
1.销售商品、提供劳务收到的现金项目
按权责发生制调整计算时，可参考以下计算式：
销售商品、提供劳务收到的现金=主营业务收入和其他业务收入和增值税销项税额+（应收账款期初余额-应收账款期末余额）+（应收票据期初余额-应收票据期末余额）+（预收账款期末余额-预收账款期初余额）+当期收回前期核销的坏账-以非现金资产抵偿债务而减少的应收账款和应收票据-当期核销的坏账-实际发生的现金折扣-票据贴现的利息 + -特殊调整业务
由于企业经济业务较为复杂，在计算时可按以下原则考虑：
A、凡是“应收账款”、“应收票据”账户借方的对应账户不是销售商品、提供劳务的收入类账户和应交增值税销项税额账户，均应作为主营业务收入的加项调整；
B、凡是“应收账款”、“应收票据”账户贷方的对应账户不是销售商品、提供劳务产生的“现金类”账户，应作为主营业务收入的减项调整。
2.购买商品、接受劳务支付的现金项目。
按权责发生制调整计算时，主要涉及利润表中的“主营业务成本”项目，资产负债表中的“应交税金（进项税额部分）”项目、“应付账款”项目、“应付票据”项目、“预付账款”项目和“存货”项目等，可参考以下计算式计算：
购买商品、接受劳务支付的现金=当期主营业务成本+本期应交增值税进项税额+（应付账款项目期初余额-应付账款项目期末余额）+（应付票据项目期初余额-应付票据项目期末余额）+（预付账款项目期末余额-预付账款项目期初余额）+（存货项目期末余额-存货项目期初余额）+其他用途减少的存货（如在建工程领用材料等-其他途径增加的存货（如接受捐赠收到的商品等）-当期实际发生的生产成本中的人工费用-当期实际发生的制造费用（不包括消耗的物料费用）-当期以非现金和非存货资产清偿债务减少的应付账款和应付票据
同样道理，在计算时可按以下原则考虑：
A、凡是应付账款、应付票据、预付账款和“存货类”等账户（不含四个账户内部转账业务），借方对应的账户不是购买商品、接受劳务产生的“现金类”账户，则作为主营业务成本的减项调整，如接受投资收到的存货，分配的工资费用等；
B、凡是应付账款、应付票据、预付账款和“存货类”等账户（不含四个账户内部转账业务），贷方对应的账户不是主营业务成本和应交增值税进项税额账户，则作为主营业务成本的加项调整，如在建工程项目领用本企业存货，对外捐赠产品等。
3、经营活动产生的现金流量-间接法各项目的确定
补充资料中“将净利润调节为经营活动的现金流量”，是以间接法编制的经营活动的现金流量。间接法是以净利润为出发点，通过对相关项目的调整，计算经营活动产生现金流量。
其调整方式：
经营活动现金流量净额=净利润±不涉及现金流量的损益项目±与经营活动无关的损益项目±与经营活动相关的流动资产和流动负债项目的变动额。
有关项目内容说明如下：
①、计提的资产减值准备项目
资产减值准备项目包括坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备和无形资产减值准备等。本期计提资产减值准备时，减损损失已计入本期利润表中的相关损益项目，但实际上与经营活动现金流量无关。因此，在净利润的基础上进行调整计算时，应将其加回到净利润中（若是恢复以前年度计提的减值准备，则应将其从净利润中扣除）。
②、固定资产折旧
企业计提固定资产折旧，分别计入制造费用和管理费用等期间费用。计入期间费用部分己计入本期净利润，计入制造费用的折旧费用构成企业的存货成本，部分已通过存货的销售计入销售成本，并在计算本期净利润中扣除。由于固定资产折旧，并不影响经营活动现金流量，则在净利润的基础上调整计算时，应将其全部加回到净利润中。其中固定资产折旧费包含在存货中的部分，虽然未影响净利润，但是增加了存货成本，这里也将其加回，然后在“存货的减少（减：增加）”项目中将其扣除，形成自动平衡。
③、待摊费用的减少（减：增加）
本项目反映由于经营活动影响的待摊费用的增减变化，不包括由于投资和筹资活动业务影响的待摊费用增加或减少额。待摊费用随着摊销而减少，并增加费用，减少净利润，但与经营活动现金流量无关，在以净利润基础计算经营活动现金流量时应加回；而待摊费用的发生会减少现金或存货等，应在净利润中扣除。
④、预提费用的增加（减：减少）
本项目反映由于经营活动影响的预提费用的增减变化，不包括由于投资和筹资活动业务影响的预提费用增加或减少额。预提费用的计提会增加费用，减少净利润，但与经营活动现金流量无关，在以净利润基础计算经营活动现金流量时应加回；而预提费用的转销会减少现金或存货等，应在净利润中扣除。
⑤、处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（减：收益）
处置固定资产、无形资产和其他长期资产业务，与经营活动及其现金流量无关，因此，在以净利润基础计算经营活动现金流量时应加回或扣除。
⑥、财务费用
企业发生的财务费用可以分别归属于经营活动、投资活动和筹资活动。对属于经营活动产生的财务费用，若既影响净利润又影响经营活动现金流量，如到期支付应付票据的利息，则不需进行调整；若影响净利润但不影响经营活动现金流量的业务，应可以通过调整经营性项目来完成，如应收票据贴现业务，计入“财务费用”的金额应通过调整“经营性应收项目的减少（减：增加）”项目完成。对属于投资活动和筹资活动产生的财务费用，则只影响净利润，不影响经营活动现金流量，应在净利润的基础上进行调整。
结论：与投资活动和筹资活动有关的财务费用无论是否有现金流量，均应全额调整；与经营活动有关的财务费用不在本项目调整。
⑦、投资损失（减：收益）
投资收益是因为投资活动所引起的，与经营活动无关。因此无论是否有现金流量，该项目应全额调节净利润。但不包括计提的减值准备损益。
⑧、递延税款贷项（减：借项）
递延税款是用来调整当期所得税费用，在计算本期净利润时已予以计入，但并不产生实际的现金流量，在以净利润基础计算经营活动现金流量时应予以调整。在调节净利润时，可将递延税款理解为预付未来所得税款的资产或未来应付所得税税款的负债，比照经营性应收项目或经营性应付项目处理。具体而言，若递延税款（借项）本期净增加额或递延税款（贷项）本期净减少额，应调减净利润；反之，应调增净利润。
递延税款的发生额若与“所得税”科目或“应交税金——应交所得税”科目无关的，则不作调整，如接受实物捐赠的递延税款。
⑨、存货的减少（减：增加）
经营活动的存货增加，说明现金减少或经营性应付项目增加；存货减少，说明销售成本增加，净利润减少。所以在调节净利润时，应减去存货的净增加数，或加上存货的净减少数。至于赊购增加的存货，通过同时调整经营性应付项目的增减变动而进行自动抵销。若存货的增减变动不属于经营活动，则不作调整，如接受投资者投入的存货应作扣除。
⑩、经营性应收项目的减少（减：增加）
经营性应收项目是指与经营活动有关的应收账款、应收票据和其他应收款等项目。经营性应收项目增加，则收入增加，净利润增加；经营性应收项目减少，则收回现金，现金增加。所以在调节净利润时，应减去经营性应收项目的增加数，或加上经营性应收项目的减少数。若经营性应收项目的增减变动不属于经营活动引起的，则不作调整，如收到客户以非现金资产抵债而减少的应收账款。
⑾、经营性应付项目的增加（减：减少）
经营性应付项目是指经营活动有关的应付账款、应付票据、应付福利费、应交税金等。经营性应付项目增加，一般情况下，则存货增加，导致销售成本增加，净利润减少。经营性应付项目减少，一般情况下，表示现金支付而减少。所以在调节净利润时，应加上经营性应付项目的增加数，或减去经营性应付项目的减少数。若经营性应付项目的增减变动不属于经营活动引起的，则不作调整，如在建工程领用本企业产品而计征的应交增值税。
直接法编制方法说明（以教材例题）：
编制调整分录时，要以利润表项目为基础，从主营业务收入开始，结合资产负债表项目逐一进行分析。本例调整分录如下：
（1）、分析调整主营业务收入：
借：经营活动现金流量--销售商品收到的现金1201000
应收账款300000
贷：主营业务收入1250000
应收票据200000
应交税金51000
利润表中的主营业务收入是权责发生制反映的，应转换为现金制。为此，应调整应收账款和应收票据的增减变动。本例应收账款增加300000元，其中货款增加249000元，应减少经营活动产生的现金流量，增值税销项税额增加51000元，与应交税金相对应，而应收票据减少200000元均系货款，应增加经营活动产生的现金流量。
（2）、分析调整主营业务成本：
借：主营业务成本750000
应付票据100000
贷：经营活动现金流量--购买商品支付的现金844700
存货5300
应付票据减少100000元，表明本期用于购买存货的现金支出增加100000元；存货减少5300元，表明本期消耗的存货中有5300元是原先库存的，也即使购买商品支付的现金减少5300元。
（3）、计算营业费用付现：
借：营业费用20000
贷：经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金20000
本例中利润表中所列营业费用与按现金制确认数相同。
（4）、调整本年主营业务税金及附加：
借：主营业务税金及附加2000
贷：经营活动现金流量--支付的各项税费2000
本年支付的主营业务税金及附加。
（5）、分析调整管理费用：
借：管理费用158000
贷：经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金158000
管理费用中包含着不涉及现金支出的项目，此笔分录先将管理费用全额转入经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金项目中，至于不涉及现金支出的项目，再分别进行调整。
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